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                                   概述

  1. 合并会计报表是如何产生的？主要有什么作用？
  2. 合并会计报表与个别会计报表相比，有哪些特点？
  3. 合并会计报表与汇总会计报表的区别是什么？
  4. 合并会计报表与投资有什么关系？哪些投资涉及到合并会计报表的产生？
  5. 如何理解确定合并会计报表合并范围时“控制”的概念？
  6. 根据《合并会计报表暂行规定》，我国合并会计报表的合并范围是如何确定的？
  7. 根据《合并会计报表暂行规定》，哪些子公司可以不纳入母公司合并会计报表的合并范围？
  8. 合并会计报表编制时，其主要的程序是什么？
  9. 编制合并资产负债表时，需要进行抵销处理的项目主要有哪些？
  10. 合并价差是如何产生的？如何进行抵销处理？
  11. 合并资产负债表与个别资产负债表的区别是什么？
  12. 编制合并利润表和利润分配表时需要进行抵销处理的项目主要有哪些？
  13. 对纳入合并范围的子公司股权投资收益如何进行抵销处理？
  14. 合并利润表与个别利润表有何异同？
  15. 子公司所有者权益中少数股东权益的变动，在合并现金流量表应当如何揭示？

合并会计报表的产生与发展

合并会计报表的特点

合并会计报表与对外投资

合并会计报表与企业合并

企业合并主要有三种形式：吸收合并、新设合并(创立合并)和控股合并。

合并会计报表与企业合并有一定的联系，但并不是必然的联系。企业合并可能导致合并会计报表的出现，但企业合并并不一定就需要编制合并会计报表。

在企业合并的三种形式中，只有在控股合并的情况下，才存在合并会计报表问题，才需要合并会计报表。

合并理论：

目前国际上编制合并会计报表的合并理论，主要有母公司理论、实体理论和所有权理论三种。

母公司理论

所谓母公司的理论是指将合并会计报表视为母公司本身的会计报表反映范围的扩大来看待，视为母公司会计报表的扩充，从母公司角度来考虑合并会计报表合并范围和合并方法技术问题。

国际会计准则委员会制定的有关合并会计报表的准则，采用的基本也是母公司理论。

实体理论

实体理论认为合并会计报表是企业集团各成员企业构成的经济联合体的会计报表，编制合并会计报表是为整个经济实体服务的，它强调是企业集团中所有成员企业所构成的经济实体。

只要是企业集团企业的股东，不论是拥有多数股权还是少数股权，一视同仁，同等对待。

所有权理论

所谓所有权理论，是指在编制合并会计报表时既不强调企业集团中存在的法定控制关系，也不强调企业集团的各成员企业所构成的经济实体，而是强调编制合并会计报表的企业对另一企业的经济活动和财务决策具有重大影响的所有权。

　

母公司理论和实体理论都不能解决隶属于两个或两个以上的企业

合并会计报表编制问题。两个企业各拥有某公司50%的股份，任何一方都没有控股权，母公司理论和实体理论都不能确定该会计报表由谁合并。因为在这种情况下，既没有单一的母公司，也没有少数股权的股东；既不存在着法定支配权，也不存在着单一的经济实体。为了弥补母公司理论和实体理论的不足，

有的国家在编制合并会计报表时，就提出了所有权理论。

合并会计报表的种类

1．合并资产负债表

2．合并利润表

3．合并利润分配表

4．合并现金流量表

合并会计报表编制原则：

除在遵循会计报表编制的一般原则和要求外，还应当遵循以下原则和要求：

第一，以个别会计报表为基础编制。合并会计报表并不是直接根据母公司和子公司帐簿编制，而是利用母公司和子公司编制的反映各片面财务状况和经营成果的会计报表提供的数据，通过合并会计报表的特有方法进行编制。

第二，一体性原则。合并会计报表反映的是企业集团的财务状况和经营成果，反映是由多个法人企业组成的一个会计主体的财务情况，在编制合并会计报表时应当将母公司和所有子公司作为整体来看待，视为一会计主体，母公司和子公司发生的经营活动都应当从企业集团这一整体的角度进行考虑。

第三，重要性原则。与个别会计报表相比，合并会计报表涉及多个法人主体，涉及的经营活动的范围很广，母公司与子公司经营活动往往跨越不同行业界限，有时母公司与子公司经营活动甚至相差很大。

　

Chapter 2 合并会计报表的合并范围

合并会计报表的合并范围：

我国合并会计报表的合并范围具体包括如下：

1.母公司拥有其半数以上权益性资本的被投资企业

(1)母公司直接拥有被投资企业半数以上权益性资本。

(2)母公司间接拥有半数以上权益性资本。

(3)母公司直接和间接方式合计拥有半数以上权益性资本。

2.被母公司控制的其他被投资企业

(1)通过与该被投资企业的其他投资者之间的协议，持有该被

投资企业半数以上表决权。

(2)根据章程或协议，有权控制企业的财务和经营政策。

(3)有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员。

(4)在公司董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。

不纳入合并范围的子公司

  1. 已准备关停并转的子公司
  2. 按照破产程序，已宣告被清理整顿的子公司
  3. 已宣告破产的子公司
  4. 准备近期售出而短期持有其半数以上权益性资本的子公司
  5. 非持续经营的使用权为负数的子公司
  6. 受所在国外汇管制，资金调度受到限制的境外子公司

　

合并会计报表的编制程序

编制合并工作底稿

项目

母公司

子公司1

子公司2

合计数

抵销分录借方

抵销分录贷方

合并数

利润表项目

 　 　 　 　 　 　 　
　 　 　 　 　 　 　 　

利润分配表项目

 　 　 　 　 　 　 　
　 　 　 　 　 　 　 　

资产负债表项目

 　 　 　 　 　 　 　
　 　 　 　 　 　 　 　

　

将个别报表(三种)过入底稿，计算合计数

编制抵销分录，抵销有关项目

计算合并会计报表各项目的合并数

  1. 资产类
  2. 负债类
  3. 所有者权益类
  4. 有关收益类
  5. 有关成本费用类
  6. 有关利润分配类

填列合并会计报表

　

　

合并资产负债表

编制合并资产负债表时需要进行抵销处理的项目，主要有如下项目：

母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目；

合并报表与投资：

母公司和子公司组成的企业集团，是由母公司对子公司投资所

形成的。母公司或者直接投资组建子公司，或者通过购买其他公

司的股份使其成为子公司，从而建成企业集团。因此合并会计报

表是与企业对外投资联系在一起的。没有对外投资，也不会使两

个企业形成母公司与子公司的关系，也就没有母子公司组成的企

业集团，也就不存在合并会计报表问题。

企业对外投资分为短期投资和长期投资。短期投资是运用临时

闲置资金，其目的仅仅是为了取得短期资金收益，而不用于控制

和影响被投资企业。不涉及到编制合并会计报表问题。长期投资

是指持有期间在一年以上的投资，根据其性质可以将其划分为股

权投资和债权投资。债权投资主要是债券投资，其目的是为了获

得债券的利息收入。企业购买和持有其他企业债券时，也只能获

取固定的利息收入，而不能参与债券发行企业的经营决策，更不

可能对被投资企业实施控制。因此，也不存在合并会计报表问题。

与债权投资不同，股权投资属于权益性资本投资。持有一企业

的股权，就代表对该企业有表决权，可以参与这一企业经营管理

和决策，能够参与企业的利润分配。

母公司与子公司、子公司相互之间发生内部债权债务项目

应收与应付项目

存货项目，即内部购进存货价值中包含的未实现内部销售利润

借：主营业务收入

贷：主营业务成本

贷：存货

固定资产项目(包括固定资产原价和累计折旧项目)，即内部购进固定资产价值中包含的未实现内部销售利润

借：主营业务收入

贷：主营业务成本

贷：固定资产原价

　

无形资产项目，即内部购进无形资产价值包含的未实现内部销售利润；

盈余公积项目。

　

合并损益表应抵销项目：

编制合并利润表和合并利润分配表时需要进行抵销处理的项目，主要有如下项目：

(1)产品销售收入和产品销售成本项目

即对内部销售收入和内部销售成本的数额；
  1. 全部实现销售时
    2.

    借：主营业务收入

    贷：主营业务成本
  2. 全部未实现销售时
    3.

    借：主营业务收入

    贷：主营业务成本

    贷：存货

    　
  3. 作为固定资产使用时

借：主营业务收入

贷：主营业务成本

贷：固定资产原价

　

(2)管理费用项目

包括管理费用中的内部应收帐款计提的坏帐准备等；

(3)财务费用项目(内部利息收入和利息支出的抵销)

借：投资收益

贷：财务费用

　

(4)投资收益项目

即内部权益性资本投资收益以及债券投资收益等；

(5)纳入合并范围的子公司利润分配项目等

内部提取盈余公积的抵销处理

借：提取盈余公积

贷：盈余公积