第二节 固定资产的后续计量

二、固定资产的后续支出

【教材例 3-6 】 20 × 9 年 6 月 30 日，甲公司一台生产用升降机械出现故障，经检修发现其中的电动机磨损严重，需要更换。该升降机械购买于 20 × 5 年 6 月 30 日，甲公司已将其整体作为一项固定资产进行了确认，原价 400 000 元（其中的电动机在 20 × 5 年 6 月 30 日的市场价格为 85 000 元），预计净残值为 0 ，预计使用年限为 10 年，采用年限平均法计提折旧。为继续使用该升降机械并提高工作效率，甲公司决定对其进行改造，为此购买了一台更大功率的电动机替代原电动机。新购置电动机的价款为 82 000 元，增值税税额为 13 940 元，款项已通过银行转账支付；改造过程中，辅助生产车间提供了劳务支出 15 000 元。

假定原电动机磨损严重，没有任何价值。不考虑其他相关税费，甲公司的账务处理为：

（ 1 ）固定资产转入在建工程

在本例中的更新改造支出符合固定资产的确认条件，应予资本化；同时终止确认原电动机价值。

20 × 9 年 6 月 30 日，原电动机的价值 =85 000- （ 85000 ÷ 10 ）× 4=51 000 （元）

借：营业外支出——处置非流动资产损失 51 000

在建工程——升降机械 189 000

累计折旧——升降机械 160 000

贷：固定资产——升降机械 400 000

（ 2 ）更新改造支出

借：工程物资——新电动机 82 000

应交税费——应交增值税（进项税额） 13 940

贷：银行存款 95 940

借：在建工程——升降机械 97 000

贷：工程物资——新电动机 82 000

生产成本——辅助生产成本 15 000

（ 3 ）在建工程转回固定资产

借：固定资产——升降机械 286 000

贷：在建工程——升降机械 286 000

企业对固定资产进行定期检查发生的大修理费用，由确凿证据表明符合固定资产确认条件的部分，应予以资本化计入固定资产成本，不符合固定资产确认条件的，应当费用化，计入当期损益。

（二）费用化的后续支出

与固定资产有关的修理费用等后续支出，不符合固定资产确认条件的，应当根据不同情况分别在发生时计入当期管理费用或销售费用等。

企业生产车间和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出计入管理费用； 企业专设销售机构的，其发生的与专设销售机构相关的固定资产修理费用等后续支出，计入销售费用。

企业以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出，应予资本化，作为长期待摊费用，合理进行摊销。

【例题 19 •判断题】企业以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出，应直接计入当期损益。（ ）

【答案】×

【解析】经营租入的固定资产的改良支出应该计入长期待摊费用，以后分期摊销计入相应的成本和费用。

第三节 固定资产的处置

固定资产处置，包括固定资产的出售、转让、报废和毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等。 固定资产处置一般通过“固定资产清理”科目核算。

一、固定资产终止确认的条件

固定资产满足下列条件之一的，应当予以终止确认：

（一）该固定资产处于处置状态；

（二）该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。

【例题 20 •多选题】下列关于固定资产会计处理的表述中，正确的有（ ）。（ 2012 年）

A. 未投入使用的固定资产不应计提折旧

B. 特定固定资产弃置费用的现值应计入该资产的成本

C. 融资租入管理用固定资产发生的日常修理费应计入当期损益

D. 预期通过使用或处置不能产生经济利益的固定资产应予终止确认

【答案】 BCD

【解析】根据现行制度规定只有已提足折旧仍继续使用的固定资产、单独计价入账的土地以及处于更新改造过程中的固定资产不计提折旧，除此之外，企业应对所有的固定资产计提折旧。因此，未使用的固定资产也要计提折旧，选项 A 不正确。

【例题 21 •判断题】固定资产处于处置状态或者预期通过使用或处置不能产生经济利益的，应予终止确认。（ ）（ 2010 年考题）

【答案】√

【解析】固定资产满足下列条件之一的，应当予以终止确认：（ 1 ）该固定资产处于处置状态；（ 2 ）该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。

二、固定资产处置的会计处理

企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。 固定资产的账面价值是固定资产成本扣减累计折旧和累计减值准备后的金额。

【例题 22 •多选题】下列有关固定资产会计处理的表述中，正确的有 ( ）。

A. 固定资产盘亏产生的损失计入管理费用

B. 一般纳税企业购入的生产设备支付的增值税不计入固定资产成本

C. 债务重组中取得的固定资产按其公允价值及相关税费之和入账

D. 计提减值准备后的固定资产以扣除减值准备后的账面价值为基础计提折旧

【答案】 BCD

【解析】固定资产盘亏产生的损失应计入营业外支出。所以选项 A 不正确。

【例题 23 •计算分析题】乙股份有限公司（以下简称乙公司），属于增值税一般纳税人，适用的增值税税率为 17% 。乙公司 2011 年至 2013 年与固定资产有关的业务资料如下：

（ 1 ） 2011 年 12 月 1 日，乙公司购入一条需要安装的生产线，取得的增值税专用发票上注明的生产线价款为 1 000 万元，增值税税额为 170 万元；发生保险费 3 万元，款项均以银行存款支付；没有发生其他相关税费。

（ 2 ） 2011 年 12 月 1 日，乙公司开始以自营方式安装该生产线。安装期间领用生产用原材料实际成本为 12 万元，发生安装工人工资 5 万元，没有发生其他相关税费。该原材料未计提存货跌价准备。

（ 3 ） 2011 年 12 月 31 日，该生产线达到预定可使用状态，当日投入使用。该生产线预计使用年限为 6 年，预计净残值为 12 万元，采用年限平均法计提折旧。

（ 4 ） 2012 年 12 月 31 日，乙公司在对该生产线进行检查时发现其已经发生减值。

乙公司预计该生产线未来 5 年现金流量的现值为 708 万元；该生产线的公允价值减去处置费用后的净额为 600 万元。该生产线的预计尚可使用年限为 5 年，预计净残值为 8 万元，仍采用年限平均法计提折旧。

（ 5 ） 2013 年 6 月 30 日，乙公司采用出包方式对该生产线进行改良。当日，该生产线停止使用，开始进行改良。在改良过程中，乙公司以银行存款支付工程总价款 122 万元。

（ 6 ） 2013 年 8 月 20 日，改良工程完工验收合格并于当日投入使用，预计尚可使用年限为 8 年，预计净残值为 10 万元，采用年限平均法计提折旧。 2013 年 12 月 31 日，该生产线未发生减值。

要求：

（ 1 ）编制 2011 年 12 月 1 日购入该生产线的会计分录。

（ 2 ）编制 2011 年 12 月与安装该生产线相关的会计分录。

（ 3 ）编制 2011 年 12 月 31 日该生产线达到预定可使用状态的会计分录。

（ 4 ）计算 2012 年度该生产线计提的折旧额。

（ 5 ） 计算 2012 年 12 月 31 日该生产线应计提的减值准备金额，并编制相应的会计分录。

（ 6 ）编制 2013 年 6 月 30 日该生产线转入改良时的会计分录。

（ 7 ）计算 2013 年 8 月 20 日改良工程达到预定可使用状态后该生产线的成本及 2013 年度该生产线改良后计提的折旧额。

（答案中的金额单位用万元表示，涉及“应交税费”科目，必须写出其相应地明细科目及专栏名称）

【答案】

（ 1 ）

借：在建工程 1 003

应交税费——应交增值税（进项税额） 170

贷：银行存款 1 173

（ 2 ）

借：在建工程 17

贷：原材料 12

应付职工薪酬 5

（ 3 ）

借：固定资产 1 020

贷：在建工程 1 020 （ 1 003+17 ）

（ 4 ） 2012 年折旧额 = （ 1020-12 ） /6=168 （万元）

（ 5 ） 2012 年 12 月 31 日

生产线的未来现金流量现值为 708 万元，而公允价值减去处置费用后的净额为 600 万元。

所以，该生产线可收回金额为 708 万元。

应计提减值准备金额 = （ 1020-168 ） -708=144 （万元）

借：资产减值损失 144

贷：固定资产减值准备 144

（ 6 ） 2013 年 6 月 30 日改良前累计计提的折旧额 =168+ （ 708-8 ） /5 × 1/2=238 （万元）。

借：在建工程 638

累计折旧 238

固定资产减值准备 144

贷：固定资产 1 020

（ 7 ）改良后该生产线成本 =638 ＋ 122=760 （万元）

2013 年改良后应计提折旧额 = （ 760-10 ） /8 × 4/12=31.25 （万元）。

本章小结

1. 固定资产的确认和初始计量

2. 固定资产的折旧和后续支出

3. 掌握固定资产终止确认的情形和条件

4. 固定资产的处置

（编辑：江苏财经会计网校游军）