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初级会计职称考试《初级会计实务》考试大纲(第一章)


[基本要求]

(一)掌握现金管理的主要内容和现金核算、现金清查

(二)掌握银行结算制度的主要内容、银行存款核算与核对

(三)掌握其他货币资金的核算

(四)掌握应收票据、应收账款、预付账款和其他应收款的核算

(五)掌握交易性金融资产的核算

(六)掌握存货成本的确定、发出存货的计价方法、存货清查

(七)掌握原材料、库存商品、委托加工物资、周转材料的核算

(八)掌握持有至到期投资、长期股权投资、可供出售金融资产的核算

(九)掌握固定资产、投资性房地产、无形资产的核算

(十)熟悉长期股权投资的核算范围、无形资产的内容、其他资产的核算

(十一)了解应收款项、存货、长期股权投资、持有至到期投资、可供出售金融资产、固定资产、采用成本模式进行后续计量的投资性房地产和无形资产减值的会计处理

(十二)了解交易性金融资产、可供出售金融资产和采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产的公允价值的确定

(十三)了解持有至到期投资和可供出售债券投资的摊余成本和实际利率的确定

[考试内容]

资产是企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。

资产按其实物形态,可以分为有形资产和无形资产;按其来源不同,资产可分为自有资产和租人资产;按其流动性不同,资产可分为流动资产和非流动资产,其中流动资产又可分为货币资金、交易性金融资产、应收票据、应收账款、预付款项、其他应收款、存货等,非流动资产又可分为持有至到期投资、长期股权投资、可供出售金融资产、固定资产、投资性房地产、无形资产和其他资产等。

第一节 货币资金

一、库存现金

(一)现金管理制度

1.单位应当按照《现金管理暂行条例》规定的范围使用现金,并遵守有关库存现金限额的规定。

2.单位应当按照《现金管理暂行条例》规定加强现金收支管理。

(二)现金的账务处理

企业应当设置现金总账和现金日记账,分别进行库存现金的总分类核算和明细分类核算。

(三)现金的清查

企业应当按规定进行现金的清查,一般采用实地盘点法,对于清查的结果应当编制现金盘点报告单。如果账款不符,发现的有待查明原因的现金短缺或溢余,应先通过“待处理财产损溢”科目核算。按管理权限报经批准后,分别情况处理。

二、银行存款

(一)银行存款的账务处理

企业应当设置银行存款总账和银行存款日记账,分别进行银行存款的总分类核算和明细分类核算。

(二)银行存款的核对

企业银行存款日记账的账面余额应定期与开户银行转来的“银行对账单”的余额核对相符,至少每月核对一次。企业银行存款账面余额与银行对账单余额之间如有差额,应通过编制“银行存款余额调节表”调节相符。

三、其他货币资金

(一)其他货币资金的内容

其他货币资金是企业除现金、银行存款以外的其他各种货币资金,主要包括银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用证保证金存款、存出投资款、外埠存款等。

(二)其他货币资金的账务处理

为了反映和监督其他货币资金的收支和结存情况,企业应当设置“其他货币资金”科目,按其他货币资金的种类设置明细科目进行核算。

第二节 应收及预付款项

应收及预付款项是企业在日常生产经营过程中发生的各项债权,包括应收款项和预付款项。应收款项包括应收票据、应收账款和其他应收款等;预付款项则是企业按照合同规定预付的款项,如预付账款等。

一、应收票据

(一)应收票据的内容

应收票据是企业因销售商品、提供劳务等而收到的商业汇票。商业汇票是一种由出票人签发的,委托付款人在指定日期无条件支付确定金额给收款人或者持票人的票据。

商业汇票的付款期限,最长不得超过六个月。根据承兑人不同,商业汇票分为商业承兑汇票和银行承兑汇票两种。

(二)应收票据的账务处理

为了反映和监督应收票据取得、票款收回等情况,企业应当设置“应收票据”科目进行核算。

二、应收账款

(一)应收账款的内容

应收账款是企业因销售商品、提供劳务等经营活动,应向购货单位或接受劳务单位收取的款项,主要包括企业销售商品或提供劳务等应向有关债务人收取的价款及代购货单位垫付的包装费、运杂费等。

(二)应收账款的账务处理

为了反映和监督应收账款的增减变动及其结存情况,企业应设置“应收账款”科目,不单独设置“预收账款”科目的企业,预收的账款也在“应收账款”科目核算。

三、预付账款

预付账款是企业按照合同规定预付的款项,应当按照实际预付的款项金额入账。

企业应当设置“预付账款”科目,核算预付账款的增减变动及其结存情况。预付款项情况不多的企业,可以不设置“预付账款”科目,而直接通过“应付账款”科目核算。

预付账款的核算包括预付款项和收到货物两个方面。

四、其他应收款

(一)其他应收款的内容

其他应收款的主要内容包括:1.应收的各种赔款、罚款;2.应收的出租物租金;3.应向职工收取的各种垫付款项;4.存出保证金;5.其他各种应收、暂付款项。

(二)其他应收款的账务处理

其他应收款应当按实际发生的金额入账。

为了反映和监督其他应收款的增减变动及其结存情况,企业应当设置“其他应收款”科目进行核算。

五、应收款项减值

(一)应收款项减值损失的确认

企业应当在资产负债表日对应收款项的账面价值进行检查,有客观证据表明该应收款项发生减值的,应当将该应收款项的账面价值减记至预计未来现金流量现值,减记的金额确认减值损失,计提坏账准备。

(二)计提坏账准备的账务处理

为了反映和监督应收款项的坏账准备计提、转销等情况,企业应当设置“坏账准备”科目进行核算。企业当期计提的坏账准备应当作为资产减值损失进行会计处理。

坏账准备可按以下公式计算:

当期应计提的坏账准备=当期按应收款项计算应提坏账准备金额

-(或+)“坏账准备”科目的贷方(或借方)余额

第三节 交易性金融资产

一、交易性金融资产的内容

交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产,例如企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。

二、交易性金融资产的账务处理

(一)交易性金融资产核算应设置的会计科目

为了反映和监督交易性金融资产的取得、收取现金股利或利息、出售等情况,企业应当设置“交易性金融资产”、“公允价值变动损益”、“投资收益”等科目进行核算。

(二)交易性金融资产的取得

企业取得的交易性金融资产应当按照公允价值计量,取得交易性金融资产所发生的交易费用不计入交易性金融资产的初始入账金额,计入当期损益。公允价值,是指在公平交易中,熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。

取得交易性金融资产支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息,应当单独确认为应收项目,不构成交易性金融资产的初始入账金额。

取得交易性金融资产所发生的相关交易费用应当在发生时计入投资收益。交易费用,是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用,包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出。

(三)交易性金融资产的持有

企业在持有交易性金融资产的期间取得的现金股利或债券利息,应当作为投资收益进行会计处理。

在资产负债表日,交易性金融资产应当按照公允价值计量,交易性金融资产公允价值变动应当作为公允价值变动损益,构成当期利润。

(四)交易性金融资产的出售

企业出售交易性金融资产,应当将取得的价款与账面余额之间的差额作为投资损益进行会计处理,同时,将原计入该金融资产的公允价值变动转出,由公允价值变动损益转为投资收益。

第四节 存货

一、存货的内容、成本的确定和发出存货的计价方法

(一)存货的内容

存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料或物料等,包括各类材料、在产品、半成品、产成品、商品以及包装物、低值易耗品、委托代销商品等。

(二)存货成本的确定

存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。

1.存货的采购成本

存货的采购成本,包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。

2.存货的加工成本

存货的加工成本是在存货的加工过程中发生的追加费用,包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。

3.存货的其他成本

存货的其他成本是除采购成本、加工成本以外的,使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。企业设计产品发生的设计费用通常应计入当期损益,但是为特定客户设计产品所发生的、可直接确定的设计费用应计入存货的成本。

(三)发出存货的计价方法

日常工作中,企业发出的存货,可以按实际成本核算,也可以按计划成本核算。如采用计划成本核算,会计期末应调整为实际成本。

企业应当根据各类存货的实物流转方式、企业管理的要求、存货的性质等实际情况,合理地确定发出存货成本的计算方法,以及当期发出存货的实际成本。对于性质和用途相同的存货,应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本。在实际成本核算方式下,企业可以采用的发出存货成本的计价方法包括个别计价法、先进先出法、月末一次加权平均法和移动加权平均法等。

二、原材料

原材料的日常收发及结存,可以采用实际成本核算,也可以采用计划成本核算。

(一)采用实际成本核算的账务处理

材料按实际成本计价核算时,材料的收发及结存,无论总分类核算还是明细分类核算,均按照实际成本计价。使用的会计科目有“原材料”、“在途物资”等。

(二)采用计划成本核算的账务处理

材料采用计划成本核算时,材料的收发及结存,无论总分类核算还是明细分类核算,均按照计划成本计价。材料实际成本与计划成本的差异,通过“材料成本差异”科目核算。月末,计算本月发出材料应负担的成本差异并进行分摊,根据领用材料的用途计入相关资产的成本或者当期损益,从而将发出材料的计划成本调整为实际成本。

本期材料成本差异率=(期初结存材料的成本差异+本期验收入库材料的成本差异)

÷(期初结存材料的计划成本+本期验收入库材料的计划成本)

x100%

发出材料应负担的成本差异=发出材料的计划成本X材料成本差异率

如果企业的材料成本差异率各期之间是比较均衡的,也可以采用期初材料成本差异率分摊本期的材料成本差异。年度终了,应对材料成本差异率进行核实调整。

期初材料成本差异率=期初结存材料的成本差异÷期初结存材料的计划成本x100%

发出材料应负担的成本差异=发出材料的计划成本x期初材料成本差异率

三、包装物

(一)包装物的内容

企业的包装物包括:1.生产过程中用于包装产品作为产品组成部分的包装物;2.随同商品出售而不单独计价的包装物;3.随同商品出售而单独计价的包装物;4.出租或出借给购买单位使用的包装物。

(二)包装物的账务处理

为了反映和监督包装物的增减变动及其价值损耗、结存等情况,企业应当设置“周转材料一一包装物”科目进行核算。

四、低值易耗品

(一)低值易耗品的内容

作为存货核算和管理的低值易耗品,一般划分为一般工具、专用工具、替换设备、管理用具、劳动保护用品、其他用具等。

(二)低值易耗品的账务处理

为了反映和监督低值易耗品的增减变动及其结存情况,企业应当设置“周转材料低值易耗品“科目进行核算。

低值易耗品可采用一次转销法或分次摊销法进行核算。

五、委托加工物资

(一)委托加工物资的内容和成本

委托加工物资是企业委托外单位加工的各种材料、商品等物资。

企业委托外单位加工物资的成本包括加工中实际耗用物资的成本、支付的加工费用及应负担的运杂费等,支付的税金,包括委托加工物资所应负担的消费税(指属于消费税应税范围的加工物资)等。

(二)委托加工物资的账务处理

为了反映和监督委托加工物资的增减变动及其结存情况,企业应当设置“委托加工物资“科目进行核算。委托加工物资也可以采用计划成本或售价进行核算,其方法与库存商品相似。

六、库存商品

(一)库存商品的内容

库存商品是指企业已完成全部生产过程并已验收入库、合乎标准规格和技术条件,可以按照合同规定的条件送交订货单位,或可以作为商品对外销售的产品以及外购或委托加工完成验收入库用于销售的各种商品。

(二)库存商品的账务处理

为了反映和监督库存商品的增减变动及其结存情况,企业应当设置“库存商品”科目进行核算。

商品流通企业的库存商品还可以采用毛利率法和售价金额核算法进行日常核算。

七、存货清查

存货清查是通过对存货的实地盘点,确定存货的实有数量,并与账面结存数核对,从而确定存货实存数与账面结存数是否相符的一种专门方法。

为了反映企业在财产清查中查明的各种存货的盘盈、盘亏和毁损情况,企业应当设置“待处理财产损溢”科目进行核算。

八、存货减值

(一)存货跌价准备的计提和转回

资产负债表日,存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。其中,成本是指期末存货的实际成本,如企业在存货成本的日常核算中采用计划成本法、售价金额核算法等简化核算方法,则成本为经调整后的实际成本。可变现净值是在日常活动中,存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。可变现净值的特征表现为存货的预计未来净现金流量,而不是存货的售价或合同价。

存货成本高于其可变现净值的,应当计提存货跌价准备,计入当期损益。以前减记存货价值的影响因素已经消失的,减记的金额应当予以恢复,并在原已计提的存货跌价准备金额内转回,转回的金额计入当期损益。

(二)存货跌价准备的账务处理

为了反映和监督存货跌价准备的计提、转回等情况,企业应当设置“存货跌价准备“科目进行核算。

第五节 持有至到期投资

一、持有至到期投资的内容

持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定,且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。通常情况下,包括企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等。

二、持有至到期投资的账务处理

(一)持有至到期投资核算应设置的会计科目

为了反映和监督持有至到期投资的取得、收取利息、出售等情况,企业应当设置“持有至到期投资”、“投资收益”等科目进行核算。

企业的持有至到期投资发生减值的,还应当设置“持有至到期投资减值准备”科目进行核算。

(二)持有至到期投资的取得

企业取得持有至到期投资应当按照公允价值计量,取得持有至到期投资所发生的交易费用计入持有至到期投资的初始确认金额。

企业取得持有至到期投资支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息,应当单独确认为应收项目,不构成持有至到期投资的初始确认金额。

(三)持有至到期投资的持有

企业在持有持有至到期投资的会计期间,所涉及的会计处理主要有两个方面:一是在资产负债表日确认债券利息收入,二是在资产负债表日核算发生的减值损失。

1.持有至到期投资的债券利息收入

企业在持有持有至到期投资的会计期间,应当按照摊余成本对持有至到期投资进行计量。在资产负债表日,按照持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的债券利息,应当作为投资收益进行会计处理。

摊余成本,是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果:

(1)扣除已偿还的本金;

(2)加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额;

(3)扣除已发生的减值损失。

实际利率是指将金融资产在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量,折现为该金融资产当前账面价值所使用的利率。实际利率在相关金融资产预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。

需要说明的是,如果有客观证据表明该金融资产的实际利率计算的各期利息收入与名义利率计算的相差很小,也可以采用名义利率替代实际利率使用。

2.持有至到期投资的减值

持有至到期投资在资产负债表日发生减值,其账面价值高于预计未来现金流量现值的,企业应当将该持有至到期投资的账面价值减记至预计未来现金流量现值,减记的金额应当作为资产减值损失进行会计处理,计入当期损益,同时计提相应的资产减值准备。

已计提减值准备的持有至到期投资价值以后又得以恢复的,应当在原已计提的减值准备金额内予以转回。转回的金额计入当期损益。

(四)持有至到期投资的出售,

企业出售持有至到期投资时,应当将取得的价款与账面价值之间的差额作为投资损益进行会计处理。

如果对持有至到期投资计提了减值准备,还应当同时结转减值准备。

第六节 长期股权投资

一、长期股权投资的内容和核算方法

(一)长期股权投资的内容

长期股权投资包括企业持有的对其子公司、合营企业及联营企业的权益性投资以及企业持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响,且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。

(二)长期股权投资的核算方法

长期股权投资的核算方法有两种:一是成本法,二是权益法。

1.成本法核算的长期股权投资的范围

(1)企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。

企业对子公司的长期股权投资应当采用成本法核算,编制合并财务报表时按照权益法进行调整。

(2)企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响,且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。

2.权益法核算的长期股权投资的范围

企业对被投资单位具有共同控制或重大影响时,长期股权投资应当采用权益法核算。

注:2014年2月17日,财政部印发了《企业会计准则第40号——合营安排》(财会〔2014〕11号);2014年3月13日,财政部修订印发了《企业会计准则第2号一一长期股权投资》(财会〔2014〕14号),本节内容未按这两个准则进行调整。

(1)企业对被投资单位具有共同控制的长期股权投资。

(2)企业对被投资单位具有重大影响的长期股权投资。

为了反映和监督长期股权投资的取得,持有和处置等情况,企业应当设置“长期股权投资“、”投资收益“等科目进行核算。

二、长期股权投资的核算

(一)采用成本法核算长期股权投资的账务处理

1.长期股权投资初始投资成本的确定

除企业合并形成的长期股权投资以外,以支付现金取得的长期股权投资,应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。企业所发生的与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出应计入长期股权投资的初始投资成本。

2.取得长期股权投资

取得长期股权投资时,应按照初始投资成本计价。

3.长期股权投资持有期间被投资单位宣告发放现金股利或利润

长期股权投资持有期间被投资单位宣告发放现金股利或利润时,企业按应享有的部分确认为投资收益。

4.长期股权投资的处置

处置长期股权投资时,按实际取得的价款与长期股权投资账面价值的差额确认为投资损益,并应同时结转已计提的长期股权投资减值准备。

(二)采用权益法核算长期股权投资的账务处理

1.取得长期股权投资

取得长期股权投资,长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,不调整已确认的初始投资成本;长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,计入当期损益。

2.投资损益的确认

投资企业取得长期股权投资后,应当按照应享有或应分担被投资单位实现净利润或发生净亏损的份额(法规或章程规定不属于投资企业的净损益除外),调整长期股权投资的账面价值,并确认为当期投资损益。

3.持有长期股权投资期间被投资单位所有者权益的其他变动

在持股比例不变的情况下,被投资单位除净损益外所有者权益的其他变动,企业按持股比例计算应享有的份额,相应调整长期股权投资的账面价值,同时增加或减少资本公积。

4.长期股权投资的处置

处置长期股权投资时,按实际取得的价款与长期股权投资账面价值的差额确认为投资损益,并应同时结转已计提的长期股权投资减值准备。

三、长期股权投资减值

(一)长期股权投资减值金额的确定

1.企业对子公司、合营企业及联营企业的长期股权投资

企业对子公司、合营企业及联营企业的长期股权投资在资产负债表日存在可能发生减值的迹象时,其可收回金额低于账面价值的,应当将该长期股权投资的账面价值减记至可收回金额,减记的金额确认为减值损失,计入当期损益,同时计提相应的资产减值准备。

2.企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响,且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资

企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响,且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资,应当将该长期股权投资在资产负债表日的账面价值,与按照类似金融资产当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值之间的差额,确认为减值损失,计入当期损益。

(二)长期股权投资减值的账务处理

为了反映和监督长期股权投资减值准备的计提、转销等情况,企业应当设置“长期股权投资减值准备”科目进行核算。

长期股权投资减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回。

第七节 可供出售金融资产

一、可供出售金融资产的内容

可供出售金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产,以及没有划分为持有至到期投资、贷款和应收款项、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。通常情况下,包括企业从二级市场上购人的债券投资、股票投资、基金投资等,但没有划分为交易性金融资产或持有至到期投资的金融资产。

二、可供出售金融资产的账务处理

(一)可供出售金融资产核算应设置的会计科目

为了反映和监督可供出售金融资产的取得、收取现金股利或利息、出售等情况,企业应当设置“可供出售金融资产”、“资本公积一一其他资本公积”、“投资收益”等科目进行核算。可供出售金融资产发生减值的,也可以单独设置“可供出售金融资产减值准备“科目。

(二)可供出售金融资产的取得

企业取得的可供出售金融资产应当按照公允价值计量,取得可供出售金融资产所发生的交易费用应当计入可供出售金融资产的初始入账金额。

企业取得可供出售金融资产支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息,应当单独确认为应收项目,不构成可供出售金融资产的初始入账金额。

(三)可供出售金融资产的持有

企业在持有可供出售金融资产的会计期间,所涉及的会计处理主要有三个方面:一是在资产负债表日确认债券利息收入,二是在资产负债表日反映其公允价值变动,三是在资产负债表日核算可供出售金融资产发生的减值损失。

1.企业在持有可供出售金融资产的期间取得的现金股利或债券利息,应当作为投资收益进行会计处理。

2.在资产负债表日,可供出售金融资产应当按照公允价值计量,可供出售金融资产公允价值变动应当作为其他综合收益,计入所有者权益,不构成当期利润。

3.资产负债表日,确定可供出售金融资产发生减值的,企业应当将应减记的金额作为资产减值损失进行会计处理,计入当期损益,同时直接冲减可供出售金融资产或计提相应的资产减值准备。对于已确认减值损失的可供出售金融资产,在随后会计期间内公允价值已上升且客观上与确认原减值损失事项有关的,应当在原已确认的减值损失范围内转回,同时调整资产减值损失或所有者权益。

(四)可供出售金融资产的出售

企业出售可供出售金融资产,应当将取得的价款与账面余额之间的差额作为投资损益进行会计处理,同时,将原计入该金融资产的公允价值变动转出,由资本公积转为投资收益。

如果对可供出售金融资产计提了减值准备,还应当同时结转减值准备。

第八节 固定资产和投资性房地产

一、固定资产

(一)固定资产的特征和分类

1.固定资产的特征。

固定资产是指同时具有以下特征的有形资产:(1)为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有;(2)使用寿命超过一个会计年度。

2.固定资产的分类。

(1)按经济用途分类,可分为生产经营用固定资产和非生产经营用固定资产。

(2)综合分类,即按固定资产的经济用途和使用情况等综合分类,可把企业的固定资产划分为七大类。

(二)固定资产的账务处理

1.固定资产核算应设置的会计科目。为了反映和监督固定资产的取得、计提折旧和处置等情况,企业应当设置“固定资产”、“累计折旧”、“在建工程”、“工程物资”、“固定资产清理”等科目进行核算。

企业固定资产、在建工程、工程物资发生减值的,还应当设置“固定资产减值准备”、“在建工程减值准备”、“工程物资减值准备”等科目进行核算。

2.固定资产的取得。

(1)外购固定资产。

企业外购的固定资产,应按实际支付的购买价款、不可抵扣的相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等,作为固定资产的取得成本。

(2)建造固定资产。

企业自行建造固定资产,应按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出,作为固定资产的成本。

3.固定资产的折旧。

(1)计提折旧的范围。

除以下情况外,企业应当对所有固定资产计提折旧:①已提足折旧仍继续使用的固定资产;②单独计价入账的土地。

(2)固定资产折旧方法。

企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式,合理选择固定资产折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。

固定资产应当按月计提折旧,计提的折旧应当记人“累计折旧”科目,并根据用途计入相关资产的成本或者当期损益。企业自行建造固定资产过程中使用的固定资产,其计提的折旧应计入在建工程成本;基本生产车间所使用的固定资产,其计提的折旧应计入制造费用;管理部门所使用的固定资产,其计提的折旧应计入管理费用;销售部门所使用的固定资产,其计提的折旧应计入销售费用;经营租出的固定资产,其计提的折旧额应计入其他业务成本。

4.固定资产的后续支出。

固定资产的后续支出是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。

固定资产的更新改造等后续支出,满足固定资产确认条件的,应当计入固定资产成本,如有被替换的部分,应同时将被替换部分的账面价值从该固定资产原账面价值中扣除;不满足固定资产确认条件的固定资产修理费用等,应当在发生时计入当期损益。

5.固定资产的处置。

固定资产处置包括固定资产的出售、报废、毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等。处置固定资产应通过“固定资产清理”科目核算。

6.固定资产清查。

企业应定期或者至少于每年年末对固定资产进行清查盘点,以保证固定资产核算的真实性,充分挖掘企业现有固定资产的潜力。在固定资产清查过程中,如果发现盘盈、盘亏的固定资产,应填制固定资产盘盈盘亏报告表。清查固定资产的损溢,应及时查明原因,并按照规定程序报批处理。

7.固定资产减值。

固定资产在资产负债表日存在可能发生减值的迹象时,其可收回金额低于账面价值的,企业应当将该固定资产的账面价值减记至可收回金额,减记的金额确认为减值损失,计入当期损益,同时计提相应的资产减值准备。

固定资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回。

二、投资性房地产

(一)投资性房地产内容

投资性房地产是指为赚取租金或资本增值,或者两者兼有而持有的房地产。主要包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权和已出租的建筑物。投资性房地产应当能够单独计量和出售。

1.投资性房地产的范围。

(1)已出租的土地使用权。(2)持有并准备增值后转让的土地使用权。(3)已出租的建筑物。

2.不属于投资性房地产的范围。

下列项目不属于投资性房地产:(1)自用房地产。(2)作为存货的房地产。

(二)投资性房地产的账务处理

1.投资性房地产核算应设置的会计科目。

为了反映和监督投资性房地产的取得、后续计量和处置等情况,企业应当设置“投资性房地产”、“投资性房地产累计折旧(摊销)”、“公允价值变动损益”、“其他业务收入”、“其他业务成本”等科目进行核算。投资性房地产作为企业主营业务的,应当设置“主营业务收入”和“主营业务成本”科目核算相关的损益。

企业采用成本模式计量的投资性房地产发生减值的,还应当设置“投资性房地产减值准备”科目进行核算。

2.投资性房地产的取得。

(1)外购的投资性房地产。

企业外购的房地产,只有在购人的同时开始出租或用于资本增值,才能作为投资性房地产加以确认。外购投资性房地产的成本,包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。

(2)自行建造的投资性房地产。

企业自行建造或开发的房地产,只有在自行建造或开发活动完成的同时开始出租或用于资本增值,才能将自行建造的房地产确认为投资性房地产。自行建造投资性房地产的成本,由建造该项房地产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成,包括土地开发费、建筑成本、安装成木、应予以资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等。建造过程中发生的非正常性损失,直接计入当期损益,不计入建造成本。

(3)内部转换形成的投资性房地产。

企业将作为存货的房地产或将自用的建筑物等转换为投资性房地产的,应当按照该项存货或建筑物等在转换日的账面价值或公允价值作为投资性房地产在转换日的成本;在转换日存货或自用建筑物等的账面价值高于公允价值的差额计入公允价值变动损益,在转换日存货或自用建筑物等的账面价值低于公允价值的差额计入资本公积。

3.投资性房地产的后续计量。

(1)采用成本模式进行后续计量的投资性房地产。

企业采用成本模式进行后续计量的投资性房地产,应当按照固定资产或无形资产的有关规定,按期(月)计提折旧或进行摊销。投资性房地产存在减值迹象的,经减值测试后确定发生减值的,应当计提减值准备。

(2)采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产。

企业有确凿证据表明其投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的,可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。

投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量的,不计提折旧或摊销,企业应当以资产负债表日的公允价值为基础,调整其账面余额。

(3)投资性房地产后续计量模式的变更。

为保证会计信息的可比性,企业对投资性房地产的计量模式一经确定,不得随意变更。存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得,且能够满足采用公允价值模式条件的情况下,才允许企业对投资性房地产从成本模式计量变更为公允价值模式计量。成本模式转为公允价值模式的,应当作为会计政策变更处理,将计量模式变更时公允价值与账面价值之间的差额,调整期初留存收益。已采用公允价值模式计量的投资性房地产,不得从公允价值模式转为成本模式。

(4)个投资性房地产的处置。

企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损,应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。同时,将原计入该项投资性房地产的公允价值变动转出,由公允价值变动损益转为其他业务成本。

如果存在原转换日计入资本公积的金额,也一并结转,由资本公积转为其他业务成本。

第九节 无形资产和其他资产

一、无形资产

(一)无形资产的内容

1.无形资产的特征。

无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产,具有三个主要特征:(1)不具有实物形态。(2)具有可辨认性。(3)属于非货币性长期资产。

2.无形资产的构成。

无形资产主要包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。

(二)无形资产的账务处理

1.无形资产核算应设置的会计科目。

为了反映和监督无形资产的取得、摊销和处置等情况,企业应当设置“无形资产”、“累计摊销”等科目进行核算。

企业无形资产发生减值的,还应当设置“无形资产减值准备”科目进行核算。

2.无形资产的取得。

企业取得的无形资产应当按照成本进行计量。企业取得无形资产的主要方式有外购、自行研究开发等。

(1)外购无形资产。外购无形资产的成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。

(2)自行研究开发无形资产。企业内部研究开发项目所发生的支出应区分研究阶段支出和开发阶段支出,企业自行开发无形资产发生的研发支出,不满足资本化条件的,计入当期损益,满足资本化条件的,计入研发支出。研究开发项目达到预定用途形成无形资产的,转人无形资产。如果无法可靠区分研究阶段的支出和开发阶段的支出,应将其所发生的研发支出全部费用化,计入当期损益。

3.无形资产的摊销。

(1)无形资产摊销的范围。

企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命。使用寿命有限的无形资产应进行摊销。使用寿命不确定的无形资产不应摊销。

(2)无形资产的摊销。

使用寿命有限的无形资产,其残值应当视为零。对于使用寿命有限的无形资产应当自可供使用(即其达到预定用途)当月起开始摊销,处置当月不再摊销。

无形资产摊销方法包括年限平均法(即直线法厂生产总量法)等。

企业应当按月对无形资产进行摊销。无形资产的摊销额一般应当计入当期损益。企业自用的无形资产,其摊销金额计入管理费用;出租的无形资产,其摊销金额计入其他业务成本;某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的,其摊销金额应当计入相关资产成本。

4.无形资产的处置。

企业处置无形资产,应当将取得的价款扣除该无形资产账面价值以及出售相关税费后的差额应当作为营业外收入或营业外支出进行会计处理。

5.无形资产的减值。

无形资产在资产负债表日存在可能发生减值的迹象时,其可收回金额低于账面价值的,企业应当将该无形资产的账面价值减记至可收回金额,减记的金额应当作为资产减值损失,计入当期损益,同时计提相应的资产减值准备。

无形资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回。

二、其他资产

其他资产是指除货币资金、交易性金融资产、应收及预付款项、存货、持有至到期投资、长期股权投资、可供出售金融资产、固定资产、无形资产等以外的资产,如长期待摊费用等。

长期待摊费用是企业已经发生但应由本期和以后各期负担的分摊期限在一年以上的各项费用,如以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出等。

为了反映和监督长期待摊费用的取得、摊销等情况,企业应设置“长期待摊费用”科目进行核算。

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